Налог на добавленную стоимость по нематериальным активам

Налог на добавленную стоимость (далее — НДС) по праву считается одним из самых сложных в системе российского налогового законодательства. В этой статье будут рассмотрены основные вопросы, связанные с НДС, при приобретении, продаже или создании усилиями самой организации нематериальных активов. 

Нематериальные активы в налоговом учете

С точки зрения налогового учета нематериальные активы (далее — НМА) — это исключительные права на объекты интеллектуальной собственности организации, приобретенные или созданные самостоятельно налогоплательщиком. При этом они должны отвечать следующим критериям:

• объект должен использоваться при производстве продукции (выполнении работ, оказании услуг) или для управленческих нужд плательщика налогов;
• объект предназначен для использования организацией в течении длительного срока, то есть свыше 12 месяцев;
• объект должен быть способен приносить налогоплательщику экономическую выгоду (в случае управленческих нужд речь идет о косвенной выгоде);
• у налогоплательщика должен быть надлежаще оформленный пакет документов, подтверждающий существование объекта интеллектуальной собственности или исключительного права на него (например, охранные документы, такие как патент или свидетельство, а также договор уступки права на патент, товарный знак, договор об отчуждении исключительного права и т.д.).

П. 3 ст. 257 НК РФ относит к нематериальным активам организации исключительные права:

• патентообладателя на изобретение, промышленный образец, полезную модель;
• автора (правообладателя) на использование программ ЭВМ и баз данных;
• автора (правообладателя) на использование топологии интегральных микросхем;
• на товарный знак, знак обслуживания, наименование места происхождения товара, фирменное наименование;
• правообладателя на селекционные достижения;
• на владение ноу-хау, секретной формулой или процессом, а также какой-либо аналогичной информацией относительно коммерческого, промышленного или научного опыта;
• аудиовизуальные объекты.

Данный перечень не является исчерпывающим. Следовательно, налогоплательщик может отнести к НМА и другие объекты интеллектуальной собственности, оговорив этот вопрос в Учетной политике организации для целей налогообложения. 

Нематериальные активы как объект обложения НДС

В начале необходимо оговориться, что п. 1 ст. 146 НК РФ под объектами обложения НДС понимает реализацию и передачу для собственных нужд чего-либо — например, исключительных прав на объект интеллектуальной собственности (перечень на самом деле шире, но в, в данном случае, речь идет о тех его пунктах, которые применимы к НМА). 

То есть с точки зрения налогового учета НМА, существует не столько объект, сколько его стоимость (хотя сам объект также должен быть в наличии), исходя из которой при реализации или передаче для собственных нужд и производится расчет суммы НДС. 

Здесь необходимо напомнить, что интеллектуальная собственность, в понимании НК РФ, не может быть товаром. Например, компакт-диски с записью фонограммы облагается НДС как товар, а сама фонограмма — как НМА. Это обстоятельство является существенным не столько с точки зрения налоговой нагрузки на организацию, сколько с позиции правильности ведения бухгалтерского и налогового учета. 

Реализация и передача для собственных нужд (создание) НМА облагается НДС в общем порядке, но пп. 26 и 26.1 п. 2 ст. 149 НК РФ содержит закрытый перечень исключений. А именно, не подлежат обложению НДС:

• исключительные права на программы ЭВМ и базы данных, при условии, что они включены в соответствующий реестр;
• исключительные права на изобретения, полезные модели, промышленные образцы, топологии интегральных микросхем, ноу – хау;
• права на использование перечисленных выше результатов интеллектуальной деятельности на основании лицензионных договоров.

Обратите внимание, что из объектов обложения НДС исключен очень большой пласт объектов интеллектуальной собственности. В принципе, «под прицелом» этого налога остались только: 

• произведения литературы, науки и искусства;
• селекционные достижения;
• фонограммы;
• фирменные наименования;
• товарные знаки;
• знаки обслуживания и коммерческие обозначения. 

НДС и стоимость НМА

НМА принимается организацией к учету по его первоначальной стоимости плюс сопутствующие затраты (патентные пошлины, таможенные сборы и т.д.) без учета НДС. Сумма налога в данном случае подлежит вычету. Но для этого необходимо правильно оформить счет-фактуру, в котором будет выделена соответствующая сумма НДС. Если счет-фактуры оформлен неверно или сумма НДС не выделена, то вычет налога невозможен, и эту сумму следует включать в первоначальную стоимость объекта. 

На практике иногда встречается следующая ошибка. Организация, например, приобретает исключительное право на фонограмму у звукозаписывающей студии. Вместе с ним она приобретает партию компакт-дисков, на которых эта фонограмма записана.

• юридическая практика